חישוב מס נפרד לבני זוג במכירת מקרקעין
בועז מקלר, רו"ח 4.4.2004


חישוב המס לבני הזוג
פקודת מס הכנסה, קובעת כי מיסוי כל הכנסות התא המשפחתי נעשה במאוחד כיחידת מיסוי אחת והחיוב נעשה על שם בן הזוג הרשום. משמעות הקביעה היא, שמדרגות שעורי המס, הניכויים והזיכויים בגין הכנסות שני בני- הזוג ניתן לקבלם פעם אחת בלבד, בחישוב המס הנעשה לתא המשפחתי.

חריג לכך נקבע, שבתנאים מסוימים, מתבצע חישוב נפרד על הכנסות בני הזוג. במקרים אלו כל אחד מבני הזוג זכאי בנפרד למדרגות שעורי המס, הניכויים והזיכויים.

מקרים אלו הנם:
א. הכנסה מיגיעה אישית בעסק, משלח יד או עבודה והכנסה נוספת שהוגדרה כהכנסה מיגיעה אישית, כאשר מקור ההכנסה אינו תלוי בבן הזוג השני.

ב. הכנסה מרכוש שהיה בבעלות בן הזוג לפחות שנה לפני נישואיו או מרכוש שקיבל בירושה בתקופת נישואיו.

ג. חישוב נפרד של בן זוג החל משנת המס 2004 על פי תנאי וסייגי הוראת השעה (סעיף 66(ה) לפקודה) .
תחולת החישוב המאוחד בחוקים אחרים.
בתי המשפט קבעו כי הוראות החישוב המאוחד בפקודת מס הכנסה יוחדו לפקודת מס הכנסה.

עמדה זו באה לידי ביטוי ביחס להוראת חוק הביטוח הלאומי לפיו לא ניתן לחייב את הבעל בדמי ביטוח בגין הכנסות האישה מהצמדה וריבית, אשר חויבו בידיו במס הכנסה בחישוב מאוחד (דב"ע שן/22-0 המוסד לביטוח לאומי נ' גליק) וכן לא ניתן לחייב הכנסות הנזקפות לנישום מחברת בית וחברה משפחתית (ע"ע 1117/01 ברק יוסף נ' המוסד לביטוח לאומי).

גם ביחס להכנסות ממכירת מקרקעין, נקבע על ידי בית המשפט כי הוראות החישוב המאוחד אינן חלות (עמ"ה 6/97 ניר יוסף נ' פ"ש נתניה). במקרה זה המדובר על נכס מקרקעין שנקנה ע"י אשת המערער לאחר נישואיה ועם מכירתו נוצר שבח. פקיד השומה רצה לראות במכירה, מקבילה של מכירת נכס החייב במס רווח הון, על ידי אישה נשואה ולחייב את הרווח בידי הבעל. במקרה זה פקיד השומה רצה להתבסס על הוראות חוק מיסוי מקרקעין הקובעות "לעניין שעורי המס והניכויים ממנו, יראו את השבח, כפי שנקבע בחוק זה כחלק מההכנסה החייבת במס הכנסה בשנת המס שבה נעשתה המכירה..." (סעיף 48 ב לחוק מיסוי מקרקעין).


בית המשפט לא קיבל את עמדת שלטונות מס הכנסה וקיבל את הערעור של מר ניר יוסף על השומה. בית המשפט איזכר כי במקרים קודמים, בהם ביקשו נישומים ליהנות מהוראת פקודת מס הכנסה, בטענה שהשבח מהווה חלק מההכנסה לפי פקודת מס הכנסה והוראותיה מתייחסות גם אליו, מס הכנסה סירב לקבל פרשנות זו וגישתו אושרה ע"י בית המשפט.

לדוגמא:
1. פטור ממס רווח הון ע"י מפעל מאושר גם על שבח מקרקעין (ע"א 7031/89 מנהל מס שבח מקרקעין נ' קנדה ישראל דיבלופמנט לימיטיד).

2. קיזוז מקדמות בשל הוצאות עודפות כנגד חיוב בשבח מקרקעין (ע"א 5246/91 גיבור סברינה מפעלי טקסטיל בע"מ נ' פשמ"ג) נושא אשר תוקן, חלקית, בתיקון מספר 118 לפקודת מס הכנסה.

3. זכאות נכה לפטור ממס על שבח מקרקעין (עמ"ש 1499/90 שנל נ' מנהל מס שבח אזור רחובות).

מס הכנסה ערער על פסק הדין (ע"א 7866/98 פ"ש נתניה נ' ניר יוסף) אולם בחר לחזור בו מהערעור
סיכום
במצב החוק הקיים כיום, תוך בחינת כל מקרה לגופו, במקרה של מכירת מקרקעין ע"י בני זוג, ניתן לדרוש כי יוצאו שומות נפרדות במס שבח לכל אחד מהמוכרים בנפרד, תוך התייחסות למצב המיסוי של כל אחד מהם. דרישה זו יכולה להוביל לחסכון משמעותי במס.

באם המוכר אליו מבקשים לייחס את ההכנסה מעל לגיל 60, החיסכון במס גדל עקב מדרגות המס הנמוכות.

במכירת מקרקעין ע"י הקיבוץ, יחול אותו הדין על ההכנסה ממכירת המקרקעין המיוחסת לעניין חישוב המס לבני הזוג בקיבוץ.